EPR díj számviteli kezelése

Napjaink egyik nagyon fontos és aktuális témája a kiterjesztett gyártói felelősségi (EPR) díj szabályai, illetve annak elszámolása. Októberben várhatóan több ezer gazdálkodó fog EPR díjról számlát kapni a koordináló szervezettől, azaz a MOHU MOL Hulladékgazdálkodási Zrt-től éppen ezért fontos mielőbb végig gondolni a könyvelési szabályokat és teendőket. 

Jelen cikkben összefoglaltuk, hogy egyes esetekben miként kell számviteli szempontból elszámolni az EPR díjat a számla befogadó oldalán. Először a vonatkozó jogszabályi rendelkezéseket tekintjük át.

Számviteli törvény

A Számviteli tv. 47-51. §-aiban rendelkezik az eszközök bekerülési (beszerzési és előállítási) értékéről. Ez alapján:

“47. § (1) Az eszköz bekerülési (beszerzési, előállítási) értéke az eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tételek együttes összege. A bekerülési (beszerzési) érték az engedményekkel csökkentett, felárakkal növelt vételárat, továbbá az eszköz beszerzésével, üzembe helyezésével, raktárba történt beszállításával kapcsolatban felmerült szállítási és rakodási, alapozási, szerelési, üzembe helyezési, közvetítői tevékenység ellenértékét, díjait (ezen tevékenységeknek saját vállalkozásban történt végzése esetén az 51. § szerinti közvetlen önköltség aktivált értékét), a bizományi díjat, a beszerzéshez kapcsolódó adókat és adójellegű tételeket, a vámterheket foglalja magában.

(2) A bekerülési (beszerzési) érték részét képezi - az (1) bekezdésben felsoroltakon túlmenően - az eszköz beszerzéséhez szorosan kapcsolódó

a) illeték [vagyonszerzés (ajándék, öröklés, adásvétel, csere után járó) illetéke],

b) az előzetesen felszámított, de le nem vonható általános forgalmi adó,

c) a jogszabályon alapuló hatósági igazgatási, szolgáltatási díj,

d) az egyéb hatósági igazgatási, szolgáltatási eljárási díj (környezetvédelmi termékdíj, szakértői díj),

e) a vásárolt vételi opció díja [a 47. § (12) bekezdésében, valamint a 61. § (2) bekezdésében foglaltak kivételével].

(…)”

A Számviteli tv. 81. § (2) bekezdése alapján egyéb ráfordításként többek között az államháztartás egyes alrendszereivel (a központi kormányzat, az elkülönített állami pénzalapok, a helyi önkormányzatok, a társadalombiztosítás költségvetéseivel), az Európai Unió különböző pénzügyi alapjaival (pénzügyi forrásaival) elszámolt - a bekerülési érték részét nem képező, illetve a költségek között el nem számolható - adók, díjak, illetékek, hozzájárulások tárgyévre bevallott, fizetett, illetve fizetendő összegét kell kimutatni.

Emellett a Számviteli tv. 78. §-ában határozza meg, milyen költségek minősülnek többek között igénybe vett szolgáltatásnak, illetve egyéb szolgáltatásnak:

(3) Az igénybe vett szolgáltatások értékeként az üzleti évben igénybe vett anyagjellegű és nem anyagjellegű szolgáltatások bekerülési értékét a - le nem vonható általános forgalmi adót is magában foglaló - számlázott, fizetett, szerződésben meghatározott összegben kell elszámolni.

(4) Az egyéb szolgáltatások értékeként az üzleti évben felmerült, az eszközök bekerülési értékében el nem számolt (figyelembe nem vehető) illetéket, jogszabályon alapuló hatósági igazgatási, szolgáltatási díjat, egyéb hatósági igazgatási, szolgáltatási eljárási díjat, bankköltséget (a fizetett, fizetendő kamat kivételével) és a negatív hozamként felszámított összeget (negatív kamatot), biztosítási díjat, továbbá a saját előállítású termékeknek a saját kiskereskedelmi egységbe történő kiszállításakor, illetve (saját) üzemben történő felhasználásakor megfizetett adót, járulékot, termékdíjat a számlázott, a fizetett, a szerződésben meghatározott (számított), a bevallott összegben kell kimutatni.

A kiterjesztett gyártói felelősségi rendszer működésének részletes szabályairól szóló 80/2023. (III. 14.) Korm. rendelet

A kiterjesztett gyártói felelősségi rendszer működésének részletes szabályairól szóló Kormány rendelet szabályai alapján a kiterjesztett gyártói felelősségi (EPR) díjfizetési kötelezettség a körforgásos termék gyártó általi első forgalomba hozatalával keletkezik. Az EPR díj megfizetése szempontjából forgalomba hozatalnak minősül

• a körforgásos termék tulajdonjogának első belföldi ingyenes vagy visszterhes átruházása vagy külföldről elektronikus kereskedelmi szolgáltatásként belföldre, háztartások vagy egyéb felhasználók részére történő átruházása, ideértve a tulajdonjog más termék tartozékaként vagy alkotórészeként való átruházását is – a Rendeletben meghatározott kivétellel;
• a saját célú felhasználás vagy
• az általános forgalmi adóról szóló törvény szerinti adóraktárból vagy a környezetvédelmi termékdíjról szóló törvény szerinti termékdíj raktárból a termék belföldre történő kitárolása.

A Rendelet értelmében főszabály szerint az EPR díjfizetési kötelezettség keletkezésének időpontja

• a körforgásos termék tulajdonjogának első belföldi átruházása vagy a külföldről elektronikus kereskedelmi szolgáltatásként belföldre, háztartások vagy egyéb felhasználók részére történő átruházása esetében az első belföldi forgalomba hozatal időpontja, az adóraktárból vagy a környezetvédelmi termékdíjról szóló törvény szerinti termékdíj raktárból a termék belföldre történő kitárolása esetében a kitároláskor a számlán vagy számlakibocsátás hiányában az ügylet teljesítését tanúsító egyéb okiraton feltüntetett teljesítés napja, ezek hiányában az ügylet teljesítésének napja,
• saját célú felhasználás esetében a saját célú felhasználás költségként való elszámolásának napja, vagy ha ez nem határozható meg, úgy az ügylet teljesítésének napja, vagy a termék hulladékká válásának napja, ideértve a külföldről behozott csomagolás végleges lebontásának a napját is.

A Rendelet előírja azt is, hogy a gyártónak az általa forgalomba hozott körforgásos termékről a Rendelet által előírt adattartalommal nyilvántartást kell vezetnie. Ennek során lehetősége van a nyilvántartást a forgalomba hozott körforgásos termékek helyett a készletre vett körforgásos termékekről vezetnie. A Kormány rendelet 2023. szeptember 21-ei módosítása értelmében ebben az esetben a körforgásos termék készletre vétele az EPR díjfizetési kötelezettség keletkezésére vonatkozó szabályok alkalmazása szempontjából forgalomba hozatalnak minősül. Ez tehát azt jelenti, hogy a körforgásos termékek készletre vétele EPR díjfizetési kötelezettséget keletkeztet, amennyiben a gyártó saját döntése alapján a nyilvántartásait is a készletre vett körforgásos termékekről vezeti.

A fenti törvényi hivatkozások alapján a fizetendő EPR díjat a következőképpen indokolt elszámolni.

Véleményünk szerint az EPR díj fizetési kötelezettség elszámolása attól függ, hogy a gyártó a Rendelet által előírt nyilvántartás vezetési kötelezettségének teljesítése során a nyilvántartást a forgalomba hozott körforgásos termékekről vagy a készletre vett körforgásos termékekről vezeti.

1. Abban az esetben, ha a gyártó a nyilvántartásait a készletre vett körforgásos termékekről vezeti, úgy az EPR díjfizetési kötelezettség a készletre vételhez kapcsolódóan merül fel. A Számviteli tv. 47. §-ában egyértelműen rögzíti, hogy mint az eszköz beszerzéséhez szorosan kapcsolódó díj, a környezetvédelmi termékdíj az eszköz bekerülési értékének része lehet – az EPR díjra vonatkozóan azonban (egyelőre) nem tartalmaz ilyen rendelkezést. Álláspontunk szerint ennek ellenére az EPR díjat, mint az adott eszközhöz (áruhoz) közvetlenül, egyedileg hozzákapcsolható tételt az áru bekerülési (beszerzési) értékének lehet tekinteni. Ezt az értelmezést támaszthatja alá a Rendelet szeptemberi módosítása is, amely szerint már a készletre vételkor felmerülhet az EPR díjfizetési kötelezettség, így tehát a raktárba történő beszállításig felmerült díjról van szó ebben az esetben.
2. Ezzel szemben amennyiben az EPR díjfizetési kötelezettség a körforgásos termék első belföldi forgalomba hozatalához (például tulajdonjogának átruházásához vagy saját célú felhasználásához) kapcsolódóan merül fel, úgy a Rendelet, valamint a Számviteli tv. előírásai alapján kétséges, hogy az EPR díj az áru bekerülési értékének részét képezheti-e.

A Számviteli tv. hivatkozott 47. §-a úgy rendelkezik, hogy az eszköz bekerülési (beszerzési, előállítási) értéke az eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tételek együttes összege.

Figyelembe véve, hogy az EPR díj ebben az esetben is tekinthető úgy, mint az adott eszközhöz (áruhoz) közvetlenül, egyedileg hozzákapcsolható tétel, ezért indokolt lehetne ekkor is az áru bekerülési (beszerzési) értékének tekinteni.

Azonban mivel ebben az esetben a készletre vételt követően, a forgalomba hozatalkor (tehát a raktárba történő beszállítást követően) merül csak fel ténylegesen a díjfizetési kötelezettség, továbbá, mivel a környezetvédelmi termékdíjjal ellentétben az EPR díjat nem nevesíti külön a Rendelet, mint az eszköz bekerülési értékének részét képező díjat, ezért a törvényből az a megközelítés vezethető le, amely szerint ebben az esetben az EPR díjat nem lehet a termék bekerülési értéke részének tekinteni.

Egyes álláspontok szerint az EPR díj ezekben az esetekben egyéb  ráfordításnak minősül a Számviteli tv. 81. § (2) bekezdésének e) pontja alapján. Álláspontunk szerint ez az értelmezés nem helytálló, mivel a fizetendő EPR díj nem az államháztartás egyes alrendszereivel, az Európai Unió különböző pénzügyi alapjaival elszámolt adó, díj, illeték, vagy hozzájárulás, továbbá az EPR díjat a Társaság az arról befogadott számla alapján fizeti meg. Emellett a Számviteli tv. fentiekben hivatkozott 78. §-a egyértelműen rendezi, hogy a termékdíjat a számlázott, a fizetett, a szerződésben meghatározott (számított), a bevallott összegben kell kimutatni az egyéb szolgáltatások értékeként. A törvény nem tartalmaz ehhez hasonló rendelkezést az EPR díjra vonatkozóan, továbbá – bár egyes nem hivatalos értelmezések szerint az EPR  díj értelmezhető hatósági díjként – az véleményünk szerint nem minősül jogszabályon alapuló hatósági igazgatási, szolgáltatási díjnak, egyéb hatósági igazgatási, szolgáltatási eljárási díjnak, a saját kiskereskedelmi egységbe történő kiszállításkor, illetve (saját) üzemben történő felhasználáskor megfizetett adónak, járuléknak. Ezzel kapcsolatban két fontos szempont is figyelembe vehető, az egyik hogy a MOHU nem minősül hatóságnak, másrészt hogy a MOHU a hulladékgazdálkodási tevekénység elvégzésének jogáért koncessziós díjat fizet az államnak és ebből a koncessziós jogból lesz üzleti tevékenységből származó nettó árbevétele. Végezetül pedig az is nyomós érv hogy a MOHU az EPR díjat ki fogja számlázni az ügyfelek felé, amelyre 27%-os általános forgalmi adót fog felszámítani.

Amennyiben tehát az EPR díjfizetési kötelezettség a termék forgalomba hozatalakor keletkezik és azt nem tekintjük a termék beszerzési értéke részének, úgy az EPR díjat a MOHU-val kötött szolgáltatási szerződés alapján igénybe vett szolgáltatásként indokolt elszámolni a számlázott, fizetett, összegben.

Véleményünk szerint tehát a fizetendő EPR díj számviteli elszámolása alapvetően nem egységes, az az alábbiak szerint alakulhat:

• amennyiben az EPR díjfizetési kötelezettség a készletre vételhez kapcsolódik, úgy (a kalkulált és egyes árucsoportokra meghatározható) EPR díj az eszköz (áru) bekerülési értékének része lesz, az áru értékesítésekor az eladott áruk beszerzési értékének – mint ráfordításnak – az értékét fogja képezni.
• amennyiben az EPR díjfizetési kötelezettség a termék első belföldi forgalomba hozatalához kapcsolódik, úgy bár közgazdasági megközelítés szerint jogos lenne az a felvetés, miszerint ilyen esetekben is a készlet értékét növelő tételként kerüljön a kifizetett díj elszámolásra, aktuális jogszabálymódosítás vagy az EPR díj könyvelésére vonatkozóan kiadott hivatalos állásfoglalás hiányában jelenleg a törvényből levezethető megoldásként igénybe vett szolgáltatásként kell elszámolni.

A számviteli elszámolás a fenti esetben az alábbiak szerint alakul:

Az EPR díj az eszköz (áru) bekerülési értékének része:

1. Áru import beszerzése

T 2. Áruk – K 4. Szállítók                                   (áru beszerzéséről szóló számla összegében)

T 2. Áruk – K 4. Technikai átvezetési számla           (kalkulált összegben)

1. Számla beérkezése az EPR díjról

T4. Technikai átvezetési számla – K 4. Szállítók / EPR díj kötelezettség

1. Áru értékesítése (eszköz kivezetése)

T 8. Elábé – K Áruk                                             (áru EPR díjjal növelt értékében)

Az EPR díj, mint igénybe vett szolgáltatás:

T 52. Igénybe vett szolgáltatások költségei – K 4. EPR díj kötelezettség

A fentiekben bemutatott szabályok alapján látható, hogy az EPR díj könyvelését illetően még számos kérdés merülhet fel, melyeket remélhetőleg a közeljövőben jogszabályi módosítások, hivatalos iránymutatások segíthetnek majd megválaszolni.